V oblasti dane z pridanej hodnoty (DPH) existujú špecifické pravidlá, ktoré upravujú, na koho strane vzniká daňová povinnosť pri určitých transakciách. Jedným z takýchto mechanizmov je prenesenie daňovej povinnosti, ktoré mení štandardný postup, kedy DPH odvádza predávajúci. Toto pravidlo sa uplatňuje pri dodávkach vybraných komodít, kde sa daňová povinnosť presúva z dodávateľa na odberateľa. Cieľom tohto opatrenia je predovšetkým eliminácia daňových podvodov a zabezpečenie správneho výberu dane.
Základné princípy prenesenia daňovej povinnosti
Prenesenie daňovej povinnosti na príjemcu plnenia predstavuje výnimku zo základného pravidla zdaňovania pri vnútroštátnych dodávkach. V bežnom režime daň z dodania neplatí dodávateľ, ale táto povinnosť je prenesená na odberateľa. V praxi to znamená, že dodávateľ fakturuje odberateľovi cenu bez DPH a odberateľ, ktorý je tiež platiteľom DPH, túto daň vykáže a odvedie.
V prípade prenesenia daňovej povinnosti platí, že dodávateľ aj odberateľ musia byť v Slovenskej republike platiteľmi DPH. V takýchto prípadoch neodvádza daň dodávateľ, ale osoba, ktorej bol uvedený tovar predaný alebo služba poskytnutá. Dodávateľ má povinnosť uviesť na faktúre špecifickú slovnú informáciu: „prenesenie daňovej povinnosti“.
Tento mechanizmus sa týka predovšetkým dodávok vybraných tovarov a služieb, ktoré sú definované v zákone o DPH. Medzi takéto prípady patrí napríklad dodanie vybraných poľnohospodárskych plodín, železa a ocele, ako aj niektorých služieb.
Prenesenie daňovej povinnosti pri dodaní poľnohospodárskych plodín
Jednou z najčastejšie spomínaných komodít v kontexte prenesenia daňovej povinnosti sú poľnohospodárske plodiny. Konkrétne ide o tovary patriace do kapitoly 10 Spoločného colného sadzobníka (Obilniny) a do kapitoly 12 Spoločného colného sadzobníka (Olejnaté semená a olejnaté plody, rôzne zrná, semená a plody, priemyselné alebo liečivé rastliny, slama a krmoviny). Toto pravidlo sa vzťahuje na plodiny, ktoré nie sú bežne určené v nezmenenom stave na konečnú ľudskú spotrebu.
Podľa § 69 ods. 12 písm. f) zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, platiteľ dane, ktorý je príjemcom plnenia od iného platiteľa dane, je povinný platiť daň vzťahujúcu sa na dodanie týchto tovarov.
Príklad:
Veľkoobchod, platiteľ DPH, dodáva svojmu odberateľovi - maloobchodu - platiteľovi DPH poľnohospodárske plodiny v režime prenosu daňovej povinnosti na odberateľa (§ 69 ods. 12 písm. f) zákona o DPH). V takomto prípade veľkoobchod vystaví faktúru bez DPH s poznámkou „prenesenie daňovej povinnosti“. Odberateľ - maloobchod - potom prizná a odvedie DPH z hodnoty dodaných plodín.
Základ dane v týchto prípadoch tvoria aj súvisiace náklady, ako napríklad náklady na prepravu, balenie, či prípadná provízia. Ak sa spolu s dodávkou obilnín fakturuje aj preprava, patrí aj táto položka pod prenesenie daňovej povinnosti.
Prenesenie daňovej povinnosti pri dodaní železa a ocele
Ďalšou skupinou tovarov, na ktoré sa vzťahuje pravidlo prenesenia daňovej povinnosti, je železo a oceľ. Kapitola 72 Spoločného colného sadzobníka zahŕňa tieto materiály, vrátane železného a oceľového odpadu a šrotu. Na dodanie týchto komodít sa vzťahuje § 69 ods. 12 písm. a) zákona o DPH.
Príklad:
Obchodná spoločnosť, platiteľ DPH, predáva v tuzemsku inému platiteľovi DPH tovary z kapitoly 72 Spoločného colného sadzobníka, ako napríklad železný šrot. Dodávateľ vystaví faktúru bez DPH s poznámkou „prenesenie daňovej povinnosti“. Odberateľ, ako platiteľ DPH, prizná a odvedie DPH z hodnoty dodaného šrotu.
Je dôležité poznamenať, že od 1. januára 2018 bol zrušený limit základu dane vo výške 5 000 eur pre faktúru pri dodaní poľnohospodárskych plodín, železa a ocele a predmetov z nich. To znamená, že pravidlo prenesenia daňovej povinnosti sa uplatňuje bez ohľadu na hodnotu dodania pri týchto špecifických komoditách, pokiaľ sú dodávané medzi platiteľmi DPH.
Dodanie použitého tovaru a osobitná úprava dane
V kontexte predaja tovarov, najmä v oblasti automobilov alebo strojov, sa často stretávame s pojmom „zdanenie marže“. Táto osobitná úprava dane podľa § 66 zákona o DPH je určená pre obchodníkov s použitým tovarom. Umožňuje im zdaniť iba maržu (rozdiel medzi predajnou cenou a nákupnou cenou tovaru), namiesto celej predajnej ceny.
Príklad:
Obchodník s použitým tovarom, platiteľ DPH, kúpil ojazdené auto od iného obchodníka s použitým tovarom, ktorý pri predaji uplatnil zdanenie marže. Obchodník potom toto auto predáva ďalšiemu odberateľovi. V tomto prípade môže pri následnom predaji opäť uplatniť osobitnú úpravu dane a zdaniť iba svoju maržu.
Situácia sa však komplikuje, ak dodávateľ neuplatnil osobitnú úpravu dane alebo ak nie je možné preukázať, v akom daňovom režime bol tovar nadobudnutý. V takom prípade, ak tuzemský platiteľ nevie relevantnými dôkazmi preukázať daňový režim nadobudnutia (napríklad, či bol tovar dodaný s oslobodením od dane alebo v režime osobitnej úpravy dane), nemôže pri následnom predaji použiť zdanenie marže. Musí použiť bežný režim uplatňovania dane, kde sa daň vyčísli z celej predajnej ceny.
Prenesenie daňovej povinnosti pri službách
Pravidlo prenesenia daňovej povinnosti sa nevzťahuje len na tovary, ale aj na určité druhy služieb. V prípade väčšiny možných služieb sa miesto dodania služby určuje podľa základného pravidla (§ 15 ods. 1 zákona o DPH). Pri službách, kde je miesto dodania v tuzemsku a dodávateľ aj odberateľ sú platiteľmi DPH v SR, sa uplatňuje prenesenie daňovej povinnosti.
Medzi takéto služby patria napríklad programátorské práce, konzultácie, právne služby, marketingové, reklamné či SEO služby. Pri dodaní týchto služieb zahraničným klientom (ak je miesto dodania určené podľa základného pravidla) slovenský platiteľ DPH vystaví faktúru bez DPH s poznámkou „prenesenie daňovej povinnosti“.
Existujú však aj výnimky a osobitné pravidlá pre určité služby, napríklad služby vzťahujúce sa na nehnuteľnosť, organizovanie konferencií, školení či kultúrnych podujatí. Pri týchto službách sa postupuje odlišne.
Intrakomunitárne dodávky a oslobodenie od DPH
Pri dodávke tovaru z jednej krajiny EÚ do inej krajiny EÚ (t. j. tovar prekročil hranice) sa uplatňuje režim intrakomunitárnej dodávky. Ak slovenský platiteľ DPH dodáva tovar do inej členskej krajiny EÚ, táto dodávka je zdanená v krajine odberateľa. Na faktúre sa uvádza, že dodávka je oslobodená od DPH v zmysle § 43 ods. 1 zákona o DPH alebo príslušného článku smernice EÚ.
Príklad:
Slovenský platiteľ DPH predáva tovar českému platiteľovi DPH. Na faktúre uvedie poznámku „dodanie tovaru je oslobodené od dane v zmysle § 43 ods. 1 zákona o DPH“ alebo „dodanie tovaru je oslobodené od dane v zmysle článku 138 smernice Rady 2006/112/ES“. Hoci ide o dodávku bez slovenskej DPH, daňovú povinnosť si prizná český odberateľ v Českej republike.
V takýchto prípadoch sa často používa formulka „Dodanie tovaru je oslobodené od dane.“. Aj keď v reále nejde o oslobodenie v pravom slova zmysle (keďže DPH odvádza odberateľ), legislatíva to takto definuje.
Zrušenie limitu prenesenia daňovej povinnosti
Novelou zákona č. 222/2014 Z. z. o dani z pridanej hodnoty s účinnosťou od 1. januára 2018 bol zrušený limit základu dane na faktúre vo výške 5 000 eur pre dodanie poľnohospodárskych plodín, železa a ocele a predmetov z nich, pri ktorých sa uplatňuje prenos daňovej povinnosti. Týmto opatrením sa zjednodušilo uplatňovanie pravidla, ktoré sa teraz vzťahuje na všetky dodania týchto komodít medzi platiteľmi DPH bez ohľadu na ich hodnotu.
Formulácia na faktúre
Pri uplatnení prenesenia daňovej povinnosti je nevyhnutné uviesť na faktúre špecifickú formulku. V prípade dodania tovaru s oslobodením od dane v rámci EÚ sa uvádza napríklad „Dodanie tovaru je oslobodené od dane v zmysle § 43 ods. 1 zákona o DPH“. Pre služby s prenesenou daňovou povinnosťou sa používa formulka „Prenesenie daňovej povinnosti“.
Niektoré fakturačné softvéry, ako napríklad SuperFaktúra, používajú jednotnú formulku pre dodanie tovaru s oslobodením aj prenesenie daňovej povinnosti pri službách: „Dodanie tovaru je oslobodené od dane.“